2012年8月29日水曜日

IFRSの収益認識: 2013年に向けての動向

今回は収益認識について、最新の動向をお伝えします。

収益認識については、IASBとFASBのコンバージェンスプロジェクトの一環として取り上げられ、2011年6月に新しい基準書を公表する予定で改訂作業が進められていました。しかし、審議が遅れ、2011年4月に基準書公表の時期を延期する発表がされています。収益認識については影響が大きく、改訂に対してさまざまな意見があったため、それをまとめるには想定していた以上に時間が必要だったようです。2011年11月に2回目の公開草案が公表され、2013年6月末までには新しい基準書が公表される予定となっています。

現在取り上げられている問題点は多岐に渡っていますが、最初の公開草案の考え方を大きく変更するような内容はありません。枠組みとしては問題ないのですが、実際に適用するにあたって具体性に欠けた規定になっているところが問題となっています。現在は、基準の内容をより実務上実行可能なものとなるように明確なものにする検討がなされているのです。

そもそも新しい収益認識の枠組みとはどのようなものでしょうか。改訂されるIFRSの収益認識の基準では、これまでのIFRSや日本基準などとは全く違う発想で収益認識を捉えています。基本的な流れは5つのステップになっています。

1. 顧客との契約を識別する
2. 契約における別個の履行義務を独立して識別する
3. 取引価格を決定する
4. 取引価格を各履行義務の配分する
5. 各履行義務を果たした時点に配分された取引価格を収益認識する

各ステップの内容は難しそうですが、実はこれまでの売上の計上の流れとあまり変わりません。捉え方が違うのでわかりにくいかもしれません。考え方としては、基本は契約単位で収益認識します。しかし、契約の中に別の義務がある場合はそれぞれ別に扱います。たとえば、機械装置の販売で契約の中に据付け工事や修理やメンテナンスのサービスが含まれている場合はそれらが別々の義務となります。それぞれの義務ごとに取引価格を算定し、義務を果たした時点でその取引価格が収益として認識されることになります。

物品の販売であれば、物を顧客に引き渡すのが企業の義務ですので、物を渡した時点で収益が認識されることになります。修理やメンテナンスサービスは契約期間中はずっとサービスを提供する義務を履行し続けているので、契約期間中に渡って収益を認識することになります。

では、工事契約で建設業の場合はどうなるでしょうか。完成した建物を引き渡すのが企業の義務となりますので、物品の販売と同様、建物が完成した時点まで収益を認識できないのでしょうか。実は新しい収益認識では、工事契約についてはこれまでの工事進行基準に似たような形で、工事中も収益を認識するものとしています。もともとそのような考え方をとっているのですが、2010年の公開草案では明確にその考え方が示されておらず、非常にわかりにくいものとなっていました。

2011年に2回目の公開となった公開草案では、このような一定期間に渡って収益を認識する場合の要件が新たに示されています。

(a) 企業の履行により資産が送出されるか、又は増価し、それにつれて顧客が当該資産を支配する
(b) 企業が他に転用できる資産が創出されず、かつ次の要件のうち少なくとも1つ該当する
(i) 企業の履行につれて、顧客が企業の履行による便益を同時に受取り消費する
(ii) 他の企業が顧客に対して残りの義務を履行するとした場合に、当該他の企業は、 企業が現在までに完了した作業を実質的にやり直す必要がない
(iii) 企業が、現在までに完了した履行についての支払を受ける権利を有しており、 契約を約束のとおりに履行すると見込んでいる

先ほどの工事契約を例に考えると、要件(a)を満たさないと考える方がいるかもしれません。しかし、顧客の土地の上に建物を建てているような通常の場合は、建設中の建物の支配は顧客に移転していると考えます。このような考え方の背景には、イギリス等では土地とその上の建物を別個の不動産せず、一体として扱うことがあるようです。

このように現在の収益認識の公開草案では内容の明確化を進めており、他にも要件や定義が新たに提案されているものがたくさんあります。他の提案内容についてはまた改めて取り上げていきたいと思います。

イージフ
野口由美子

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